Ratgeber

Variable Vergütung eines Gesellschafter-Geschäftsführers

Eine zusätzlich zum Festgehalt gewährte variable Vergütung, nach der dem Gesellschafter-Geschäftsführer für jeden abgerechneten Beratungstag ein Vergütungsanteil zusteht, entspricht einer Umsatztantieme. Damit ist sie nach Ansicht des Finanzgerichts Köln nur dann anzuerkennen, wenn dafür im Ausnahmefall besondere Gründe vorliegen, beispielsweise wenn sie nur während einer Aufbauphase gezahlt wird, in der erfahrungsgemäß niedrigere Gewinne anfallen und eine Gewinntantieme damit nicht leistungssteigernd wirkt. Andernfalls liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor.

Änderungen im Jahressteuergesetz 2008

In seiner Sitzung am 8. November 2007 hat der Bundestag das Jahressteuergesetz abschließend beraten und vor der Verabschiedung noch zahlreiche Änderungen am ursprünglichen Regierungsentwurf vorgenommen. Der Bundesrat hat das Gesetz dann am 30. November 2007 in der geänderten Fassung verabschiedet. Folgende Änderungen enthält das Gesetz:

• Anteilsverfahren beim Lohnsteuerabzug: Mit dem optionalen Anteilsverfahren wurde ein zentraler Punkt des Gesetzes komplett gestrichen. Beim Anteilsverfahren hätten Ehepaare mit unterschiedlich hohem Einkommen wahlweise den Lohnsteuerabzug statt nach den Steuerklassen III und IV auch entsprechend ihres jeweiligen Anteils am gemeinsamen Einkommen vornehmen lassen können. Das Vorhaben wurde jedoch nicht komplett aufgegeben, man prüft nun allerdings erst andere Alternativen, zum Beispiel ein Durchschnittssteuersatzverfahren.

• Berücksichtigung von Versorgungsleistungen: Bei der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen hat der Bundestag nachgebessert. Die Einschränkungen der Steuervorteile fallen jetzt wesentlich geringer aus. Insbesondere die verfassungsrechtlich bedenkliche Befristung des Sonderausgabenabzugs bis Ende 2012 für Vermögensübergaben, die nach neuem Recht nicht mehr anerkannt werden, ist entfallen. Jetzt darf jede vor dem 1. Januar 2008 vereinbarte Vermögensübergabe zeitlich unbefristet steuerlich geltend gemacht werden. Dafür gilt jetzt eine andere Einschränkung: Wenn die Erträge des übertragenen Vermögens die Versorgungsleistung nicht decken, dann entfällt die steuerliche Anerkennung bereits ab 2008, und unabhängig davon, wann die Vermögensübergabe vereinbart wurde.

  

• Vermögensübergabe von GmbH-Beteiligungen: Auch in einem anderen Punkt wurde bei der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistung nachgebessert: Nicht mehr nur Einzelunternehmen und Anteile an Personengesellschaften können weiterhin begünstigt übertragen werden, sondern auch GmbH-Anteile. Voraussetzung ist allerdings, dass der Geber als Gesellschafter-Geschäftsführer eine Beteiligung von mindestens 50 % überträgt und der Übernehmer seinerseits selbst Geschäftsführer wird.

• Steuergestaltungen: Immer abenteuerlichere Formen nimmt die Änderung des § 42 der Abgabenordnung zum Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten an. Die jetzt gewählte Formulierung lautet: "Ein Missbrauch liegt vor, wenn eine unangemessene Gestaltung gewählt wird, die [...] zu einem gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil führt. Dies gilt nicht, wenn der Steuerpflichtige für die gewählte Gestaltung außersteuerliche Gründe nachweist, die nach dem Gesamtbild der Verhältnisse beachtlich sind." Fragt sich natürlich, ob der Gesetzgeber nun zu jedem Steuergesetz die zulässigen Gestaltungsempfehlungen nachliefern muss, um den "gesetzlich vorgesehenen Steuervorteil" zu definieren. In dieser Form ist die Neufassung ein einziger Abgrund an Schwammigkeit. Außerdem hat der Bundesfinanzhof nun dem Bundesverfassungsgericht auch noch eine Vorschrift des Einkommensteuergesetzes zur Prüfung vorgelegt, von deren Verfassungswidrigkeit er überzeugt ist. Dort ist von "steuerlichen Vorteilen" die Rede, ohne dass dieser Begriff dort oder sonst irgendwo im Gesetz definiert wäre. Schließt sich das Bundesverfassungsgericht dem Bundesfinanzhof an, dann wäre die Argumentation der Finanzverwaltung mit einem "gesetzlich nicht vorgesehenen Steuervorteil" erst recht verfassungswidrig.

• Unternehmenssteuerreform 2008: Auch Korrekturen an der Unternehmenssteuerreform 2008 wurden in das Jahressteuergesetz 2008 aufgenommen. Die gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen aus Miet- und Pachtzinsen für die Benutzung von unbeweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens wurde von 75 % auf 65 % verringert. Weitere Änderungen betreffen die Abgeltungssteuer bei sogenannten Back-to-back-Finanzierungen und den Werbungskostenabzug beim Erwerb von Kapitalgesellschaftsanteilen.

• Lohnsteuerjahresausgleich: Ursprünglich sollte mit dem Jahressteuergesetz 2008 der Lohnsteuerjahresausgleich gestrichen werden. Dieser Punkt wurde nun aus dem Gesetz gestrichen.

• Kinderbetreuungskosten: Für Kinderbetreuungskosten müssen künftig keine Papierbelege mehr automatisch beim Finanzamt eingereicht werden. Sie müssen die Belege nur noch für Nachfragen der Finanzbeamten aufheben, bis die Veranlagung abgeschlossen ist.

Veruntreuung durch einen Verwandten des Gesellschafters

Mit einem eher unerfreulichen Fall musste sich der Bundesfinanzhof befassen: Der Geschäftsführer einer GmbH im Familienbesitz entzog der GmbH Geld durch fingierte Rechnungen und verwendete dies für private Zwecke. Da der Geschäftsführer zwar nicht selbst Gesellschafter der GmbH, aber der Sohn des Hauptgesellschafters ist, wollte das Finanzamt diesem Hauptgesellschafter die Entnahme als mittelbare verdeckte Gewinnausschüttung zurechnen. Doch der Bundesfinanzhof sieht das anders: Wenn dem Gesellschafter die widerrechtlichen und eigenmächtigen Maßnahmen des Geschäftsführers nicht bekannt sind und auch nicht in seinem Interesse liegen, dann ist ihm auch keine mittelbare verdeckte Gewinnausschüttung zuzurechnen.

Verfassungsmäßigkeit des Halbeinkünfteprinzips

Fallen Einkünfte unter das Halbeinkünfteprinzip, werden Werbungskosten und Einnahmen nur in halber Höhe berücksichtigt. Zwar verstößt dies nach Ansicht des Bundesfinanzhofs gegen den Grundsatz des objektiven Nettoprinzips, allerdings gehen die Richter von einer sachlichen Rechtfertigung aus. Weil der Gesetzgeber lediglich die Hälfte der steuerbaren Einnahmen steuerlich erfasse, kann und muss er auch auf der Ausgabenseite nur die Hälfte der anfallenden Aufwendungen berücksichtigen. Andernfalls wäre das verfassungsrechtliche Gebot der Folgerichtigkeit verletzt, wenn bei nur teilweiser Erfassung der Einnahmen die vollen Aufwendungen berücksichtigt werden.

Pflicht zur Offenlegung der Jahresabschlüsse

Mit großen Schritten nähert sich das Jahresende und damit die im EHUG festgelegte Frist zur Einreichung des Jahresabschlusses 2006 beim elektronischen Bundesanzeiger. Anders als bisher wird das Ordnungsgeldverfahren bei Nichtabgabe automatisch eingeleitet. Dabei kann das Bundesamt für Justiz - gegebenenfalls auch mehrfach - ein Ordnungsgeld von 2.500 bis 25.000 Euro gegen die Gesellschaft oder ihre gesetzlichen Vertreter festsetzen. Die Abgabe kann in Papierform, als Word- oder Excel-Datei oder im XML-Format des Bundesanzeigers erfolgen, wobei die Papierform am teuersten ist, die Abgabe im XML-Format mit einer Pauschale von 50 Euro für kleine Unternehmen am günstigsten.

Bewertungswahlrecht für stille Reserven bei einer Verschmelzung

Bei einer Verschmelzung steht der übertragenden Kapitalgesellschaft ein Wahlrecht zu, ob sie das übergehende Betriebsvermögen in der steuerlichen Schlussbilanz mit dem Buchwert oder einem höheren Wert ansetzt. Laut dem Umwandlungssteuergesetz können einzelne Vermögenswerte mit einem Wert bis zum jeweiligen Teilwert angesetzt werden.

Für den Bundesfinanzhof ist es unerheblich, dass die steuerliche Beurteilung mit der handelsrechtlichen Bilanzierung nicht übereinstimmt. Der Gesetzgeber habe bewusst eine Durchbrechung der sonst geltenden Übereinstimmung von Handels- und Steuerbilanz im Falle der Umwandlungsbilanz vorgesehen. Der Kapitalgesellschaft wird so die Möglichkeit eingeräumt, entstandene stille Reserven im Zuge der Verschmelzung ganz, teilweise oder auch gar nicht aufzudecken.

Niedrigere Steuersätze für Unternehmer

Kernstück der Unternehmenssteuerreform ist die Senkung der betrieblichen Steuern. Für Kapitalgesellschaften erfolgt dies in erster Linie durch die Reduzierung des Körperschaftsteuersatzes - und in der Folge auch des Solidaritätszuschlags - um 10 Prozentpunkte von 25 auf 15 %. Zusätzlich sinkt die gewerbesteuerliche Steuermesszahl von 5,0 auf 3,5 %, wovon auch Personengesellschaften und Einzelunternehmen profitieren. Aus der noch vor einem Jahr angedachten Abschaffung der Gewerbesteuer und deren Ersatz durch eine kommunale Unternehmenssteuer ist nichts geworden.

Durch die Erhöhung des Anrechnungsfaktors der Gewerbe- auf die Einkommensteuer von 1,8 auf 3,8 werden einkommensteuerpflichtige Gewerbeerträge noch weiter entlastet. Steuerzahler in Gemeinden mit einem Hebesatz unter 341 % konnten bisher von der einkommensteuerlichen Anrechnung profitieren, wenn sie einem hohen Grenzsteuersatz unterlagen. Das soll sich jetzt ändern, denn zeitgleich mit der Erhöhung des Anrechnungsfaktors auf 3,8 wird die Anrechnung auf die maximal gezahlte Gewerbesteuer begrenzt, um eine Überkompensation zu vermeiden.

Sowohl bei der Körperschaftsteuer als auch bei der Einkommensteuer fällt die Steuerreduzierung nicht ganz so hoch aus, wie es zunächst den Anschein hat. Denn als eine von mehreren Maßnahmen der Gegenfinanzierung entfällt der Betriebsausgabenabzug für die Gewerbesteuer. So hatten Kapitalgesellschaften bisher schon einen effektiven Körperschaftsteuersatz von 20,83 % nach Abzug der Gewerbesteuer - ausgehend von einem Hebesatz von 400 %.

Der neue Steuersatz dagegen wird nicht mehr durch die Gewerbesteuer reduziert. Die Belastung durch die Gewerbesteuer selbst sinkt (bei einem Hebesatz von 400 %) auch nur von 16,67 auf 14,0 %, weil die Gewerbesteuer nicht mehr ihre eigene Bemessungsgrundlage reduziert. In der Summe hat eine Kapitalgesellschaft zukünftig nur noch eine durchschnittliche Steuerbelastung von 29,83 % statt bisher 38,65 %. Da die Steuersenkungen durch eine Vielzahl von weiteren Änderungen gegenfinanziert werden, kann der individuelle Steuervorteil jedoch sehr unterschiedlich ausfallen. Im Extremfall ist sogar eine höhere Steuerbelastung als bisher vorstellbar.

Die Streichung des Betriebsausgabenabzugs für die Gewerbesteuer verlangt außerdem etwas Vorsicht beim Verbuchen von Steuererstattungen: Konnte die Gewerbesteuerzahlung noch als Betriebsausgabe abgezogen werden, so ist auch die Steuererstattung darauf als Betriebseinnahme zu erfassen. Erstattungen auf nicht mehr abzugsfähige Gewerbesteuervorauszahlungen sind dagegen ergebnisneutral zu buchen.

All diese Änderungen gelten erstmalig für den Veranlagungszeitraum 2008. Weicht das Wirtschaftsjahr des steuerpflichtigen Unternehmers allerdings vom Kalenderjahr ab, so gelten die niedrigeren Steuersätze ebenso wie die anderen Änderungen schon für das Wirtschaftsjahr, das in 2008 endet.

Jahressteuergesetz 2008 ist fast fertig

Am 8. August 2007 hat das Bundeskabinett den 163 Seiten starken Regierungsentwurf des Jahressteuergesetzes 2008 beschlossen. Inzwischen hat auch der Bundestag das Gesetz verabschiedet, und der Bundesrat soll noch vor dem Jahresende folgen. Die folgenden Punkte beziehen sich auf den Regierungsentwurf, der Bundestag hat inzwischen einige wesentliche Änderungen vorgenommen, über die wir Sie in der nächsten Ausgabe informieren. Das Jahressteuergesetz 2008 sieht zahlreiche, teilweise sehr umstrittene Änderungen in fast allen Steuergesetzen vor, darunter unter anderem:

• Vollelektronischer Lohnsteuerabzug: Ab 2011 soll der Lohnsteuerabzug vollständig elektronisch abgewickelt werden. Statt einer Lohnsteuerkarte übergibt der Arbeitnehmer seinem Arbeitgeber dann seine Identifikationsnummer, die das Bundeszentralamt für Steuern derzeit jedem Bürger zuteilt. Mit dieser Identifikationsnummer, dem Geburtsdatum des Arbeitnehmers und seiner eigenen Wirtschafts-Identifikationsnummer kann der Arbeitgeber die für den Lohnsteuerabzug notwendigen Daten dann beim Bundeszentralamt für Steuern abrufen. Mit der dazu notwendigen zentralen Speicherung aller Daten, wie Religionszugehörigkeit, Kinderzahl etc. sind aber noch erhebliche Probleme beim Datenschutz verbunden. Der Bundesbeauftragte für den Datenschutz fürchtet nicht nur die rechtswidrige Informationsbeschaffung durch Dritte, sondern auch Begehrlichkeiten anderer staatlicher Stellen, die sich früher oder später unweigerlich ergeben würden.

  

• Anteilsverfahren beim Lohnsteuerabzug: Für Ehepaare mit unterschiedlich hohem Arbeitnehmereinkommen (Steuerklassen III und V) ist die Einführung eines optionalen Anteilsverfahrens beim Lohnsteuerabzug vorgesehen. Bisher ist die Steuerklasse V mit einer hohen steuerlichen Belastung verbunden. Mit dem neuen Verfahren sollen Ehepartner ab 2009 die Möglichkeit erhalten, die Lohnsteuer anteilsmäßig zu verteilen. Wer zum Beispiel 20% des gemeinsamen Einkommens verdient, führt dann auch 20% der gemeinsamen Lohnsteuer ab.

• Lohnsteuerabzug und Lohnsteuer-Jahresausgleich: Für den Lohnsteuerabzug soll der Arbeitgeber den laufenden Arbeitslohn stets auf einen Jahresbetrag hochrechnen und darauf dann die vollen auf der Lohnsteuerkarte eingetragenen Jahresfrei- oder -hinzurechnungsbeträge anrechnen. Gleichzeitig entfällt der Lohnsteuer-Jahresausgleich (bei Unternehmen mit mindestens zehn Mitarbeitern bisher obligatorisch, sonst optional). Als Begründung führt die Finanzverwaltung den Bürokratieabbau für die Arbeitgeber an. Doch für den Staat hat dies den angenehmen Nebeneffekt, dass die zu viel abgeführte Lohnsteuer ein paar Monate länger in der Staatskasse verbleibt, oder, wenn der Arbeitnehmer keine Steuererklärung macht, sogar endgültig.

• Versorgungsleistungen: Die steuerliche Begünstigung der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistung im Rahmen der vorweggenommenen Erbfolge wird ab 2008 beschränkt auf land- und forstwirtschaftliche Betriebe, das Betriebsvermögen Selbstständiger und Gewerbebetriebe in der Rechtsform als Einzelunternehmen oder Personengesellschaft. Privatvermögen, egal ob Geldvermögen, Wertpapiere, Immobilien oder auch Anteile an einer Kapitalgesellschaft, kann nicht mehr begünstigt übertragen werden. Für Vermögensübergaben vor dem 1. Januar 2008 gilt ein Übergangszeitraum bis Ende 2012, in dem der Sonderausgabenabzug erhalten bleibt, sofern die Gestaltung nicht dazu dient, den privaten Schuldzinsenabzug zu ermöglichen. Falls Sie die derzeitige Regelung - insbesondere für die Übertragung von Kapitalgesellschaften - zumindest für die kommenden Jahre noch nutzen wollen, besteht also kurzfristiger Handlungsbedarf. Auf der positiven Seite wird mit der Neuregelung die bisher oft verwirrende Unterscheidung zwischen Renten und dauernden Lasten aufgegeben.

• Steuergestaltungen: Die heftig umstrittene Änderung, die zu einer generellen Beweislastumkehr für die Zulässigkeit der steueroptimalen Gestaltung eines Rechtsgeschäfts geführt hätte, wurde gegenüber dem Referentenentwurf etwas entschärft. Jetzt ist nur noch von "ungewöhnlichen rechtlichen Gestaltungen" die Rede, womit zunächst das Finanzamt in der Beweispflicht ist, dass eine ungewöhnliche Gestaltung vorliegt. Erst dann muss der Steuerzahler nachweisen, dass für die gewählte Gestaltung auch beachtliche außersteuerliche Gründe vorliegen. Als ungewöhnliche rechtliche Gestaltungen definiert das Gesetz eine Gestaltung, "die nicht der Gestaltung entspricht, die vom Gesetzgeber in Übereinstimmung mit der Verkehrsanschauung zum Erreichen bestimmter wirtschaftlicher Ziele vorausgesetzt wurde."

• Haushaltsnahe Dienstleistungen: Die Steueranrechnung von 20 % der Aufwendungen für haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen wird auf alle Haushalte im Europäischen Wirtschaftsraum erweitert, also zum Beispiel auch Ferienwohnungen im Ausland etc. Diese Änderung gilt nicht erst ab 2008, sondern für alle noch nicht bestandskräftigen Veranlagungen. Im Zweifel lohnt es sich daher, die Steuerbescheide per Einspruch offen zu halten bis das Gesetz in Kraft tritt.

  

• Abzugsverbot bei eigenkapitalersetzenden Darlehen: Im Körperschaftsteuergesetz soll ab 2008 die Verwaltungsauffassung verankert sein, dass mit eigenkapitalersetzenden Darlehen in Verbindung stehende Teilwertabschreibungen und andere Gewinnminderungen einem Abzugsverbot bzw. einem außerbilanziellen Hinzurechnungsgebot unterliegen. Doch die neue Vorschrift ist nicht nur steuersystematisch fragwürdig. Denn die im Bundesjustizministerium geplante GmbH-Reform soll ja gerade das Konstrukt der eigenkapitalersetzenden Darlehen aufheben.

• Europarecht: Weitere Änderungen betreffen die europarechtskonforme Umgestaltung des deutschen Steuerrechts und Berücksichtigung von Urteilen des Europäischen Gerichtshofs. Dazu gehören beispielsweise der Sonderausgabenabzug für Unterhaltsleistungen an Exgatten im EU-Ausland oder ein Rettungsversuch für die deutsche Hinzurechnungsbesteuerung nach dem Cadbury Schweppes-Urteil des Europäischen Gerichtshofs.

Einschränkung des Mantelkaufs

Ein weiterer Teil der Gegenfinanzierung ist eine weitere rigorose Einschränkung der Handelbarkeit steuerlicher Verlustvorträge durch Mantelkauf. Statt wie bisher auf die wirtschaftliche Identität einer Kapitalgesellschaft abzustellen, soll der Verlustabzug nun nur noch davon abhängen, ob ein neuer Anteilseigner maßgebend auf die Geschicke der Kapitalgesellschaft einwirken kann. Bei Übertragung von mehr als 25 % bis zu 50 % des Stammkapitals innerhalb von 5 Jahren geht der Verlustvortrag quotal verloren, bei mehr als 50 % entfällt er komplett. Die Änderung steht mehrfach in der Kritik, insbesondere auch, weil die bisherige Sanierungsklausel gestrichen wurde.

Zinsschranke beim Schuldzinsenabzug

Mit der im Vorfeld viel kritisierten Begrenzung des Schuldzinsenabzugs bei der Fremdfinanzierung soll vor allem die Gewinnverlagerung ins Ausland über ein Gesellschafterdarlehen unterbunden werden. Kleine und mittlere Unternehmen sind wegen der relativ hohen Freigrenze und einer Escape-Klausel jedoch kaum von der Zinsschranke betroffen.

Maßgeblich für die Zinsschranke ist der Zinssaldo, also der Betrag, um den die Zinsaufwendungen die Zinserträge übersteigen. Dieser Zinssaldo ist ab 2008 nur noch bis zu einer Höhe von maximal 30 % des Gewinns vor Zinsen, Steuern und Abschreibungen (EBITDA) abziehbar.

Nicht abzugsfähige Zinsen, also der Zinsanteil, der 30 % des EBITDA überschreitet, können unbeschränkt vorgetragen und in den Folgejahren bis zur Höhe der Zinsschranke abgezogen werden. Die Zinsschranke greift jedoch nicht, wenn mindestens eine der folgenden Bedingungen erfüllt ist (Escape-Klausel) - was das Unternehmen aber selbst nachweisen muss:

• Freigrenze: Der Zinssaldo beträgt maximal 1 Million Euro. Dies ist eine Freigrenze, kein Freibetrag. Überschreiten die Zinsaufwendungen also 1 Million Euro, so gilt die Zinsschranke für den vollen Zinsaufwand.

• Konzern / Gesellschafterfremdfinanzierung: Der Betrieb gehört keinem Konzern an und es liegt auch keine Gesellschafterfremdfinanzierung vor. Eine Gesellschafterfremdfinanzierung nimmt das Gesetz an, wenn die hierfür gezahlten Zinsen 10 % des Zinssaldos übersteigen und das Darlehen von einem Gesellschafter oder einer ihm nahe stehenden Person stammt, der mit mehr als 25 % beteiligt ist oder ein Dritter das Darlehen gewährt, der auf eine dieser Personen zurückgreifen kann, zum Beispiel über eine Bürgschaft oder eine dingliche Sicherheit.

• Eigenkapitalquote: Die Eigenkapitalquote des Betriebs unterschreitet nicht die Eigenkapitalquote des Konzerns, und es liegt auch keine Gesellschafterfremdfinanzierung nach obigen Kriterien vor. Das Unterschreiten der Konzerneigenkapitalquote um bis zu 1 % ist dabei unschädlich.

Mit der Einführung der Zinsschranke entfallen die bisherigen Vorschriften zur Gesellschafterfremdfinanzierung im Körperschaftsteuergesetz; die Zinsschranke gilt dafür aber für alle Firmen, also auch Einzelunternehmen und Personengesellschaften. Das letzte Wort dürfte bei der Zinsschranke jedoch noch nicht gesprochen sein, denn nach wie vor bleiben eine Reihe handfester Probleme, die entweder eine Nachbesserung erfordern oder die Gerichte beschäftigen werden. Dazu gehören beispielsweise die strenge Definition der Gesellschafterfremdfinanzierung oder die Einkünfte von Leasing- und Factoringgesellschaften, die keine Zinsen, sondern Gebühren einnehmen.

Erhöhung einer Pensionszusage

Nicht nur eine erstmalige Pensionszusage, sondern auch die Erhöhung einer bereits bestehenden Pensionszusage an den beherrschenden Gesellschafter kann zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führen. Wird die Pensionszusage aber nur in einem Umfang erhöht, der im Verhältnis zur bisherigen Pensionszusage und in Relation zu der verbleibenden Erdienensdauer nicht als unangemessen erscheint, so darf das Finanzamt die Pensionserhöhung nicht allein deshalb als verdeckte Gewinnausschüttung behandeln, weil die verbleibende Erdienensdauer deutlich weniger als zehn Jahre beträgt. Die im Streitfall vorgenommene Erhöhung von 50 % des letzten Festgehalts auf 66 % des letzten Festgehalts bei einer restlichen Erdienenszeit von 9 Jahren ist nicht zu beanstanden.

Steuerfreie Zuschläge als verdeckte Gewinnausschüttung

Bezieht ein nicht beherrschender Gesellschafter, der aber zugleich leitender Angestellter der GmbH ist, neben einem hohen Festgehalt, Sonderzahlungen und einer Gewinntantieme zusätzlich auch Zuschläge für Sonntags-, Feiertags-, Mehr- und Nachtarbeit, kann es sich dabei um verdeckte Gewinnausschüttungen handeln. Der Bundesfinanzhof nimmt bei seiner entsprechenden Entscheidung Bezug auf seine Rechtsprechung zur Qualifizierung derartiger Zuschläge an Gesellschafter-Geschäftsführer.

Er begründet die Heranziehung dieser Grundsätze damit, dass die strengeren Anforderungen auch für einen isoliert betrachtet nicht beherrschenden Gesellschafter zum Zuge kommen, wenn eine beherrschungsähnliche Situation kraft Interessenübereinstimmung besteht, weil ein Mehrheitsgesellschafter und ein Minderheitsgesellschafter (zum Beispiel Eheleute) eine materielle Interessenübereinstimmung besitzen, die es rechtfertigt, wegen dieser gleich gelagerten Interessen eine Gruppenbeherrschung anzunehmen.

GmbH-Reform macht Fortschritte

Es wird wohl noch einige Zeit vergehen, bis die GmbH-Reform endgültig von Bundestag und Bundesrat verabschiedet wird. Doch das Projekt schreitet voran: Fast genau ein Jahr nach dem Referentenentwurf liegt jetzt der Regierungsentwurf für das Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen (MoMiG) vor.

Nur wenige der vielen geplanten Änderungen sind schon heute unumstritten. Während die Bundesländer die vereinfachte Gründung per Muster-Gesellschaftsvertrag als zu unflexibel kritisieren, stören sich die Richter am Bundesgerichtshof, die sich mit den misslungenen Gründungen herumschlagen müssen, hauptsächlich an der reduzierten Stammkapitalanforderung. Und daher dürfte der Entwurf vor seiner endgültigen Verabschiedung noch zahlreiche kleine und wohl auch ein paar große Änderungen erfahren. Derzeit enthält der Gesetzentwurf folgende wichtige Maßnahmen:

• Stammkapital: Statt 25.000 Euro soll das Mindeststammkapital für eine GmbH zukünftig nur noch 10.000 Euro betragen, was zumindest für reine Dienstleistungsgesellschaften durchaus ausreichen kann.

• Unternehmergesellschaft: Zusätzlich zur GmbH soll es die Möglichkeit geben, eine "Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt)" ganz ohne Stammkapital zu gründen. Die Unternehmergesellschaft soll keine neue Rechtsform, sondern nur eine Sonderform der GmbH sein, die solange mindestens 25 % ihres Jahresgewinns thesaurieren muss, bis das Mindeststammkapital einer GmbH erreicht ist. Danach ist der Wechsel zur GmbH durch reine Umfirmierung, also ohne Umwandlung, möglich.

• Erleichterte Gründung: Das Gesetz soll als Anlage ein Musterset aus Gesellschaftsvertrag, Handelsregisteranmeldung, Niederschrift der Gesellschafterversammlung und Gesellschafterliste erhalten, bei dessen strikter Verwendung nur noch die öffentliche Beglaubigung der Unterschriften statt einer notariellen Beurkundung notwendig ist.

• Handelsregistereintragung: Ist der Unternehmensgegenstand der GmbH genehmigungspflichtig, beispielsweise bei Handwerks- und Restaurantbetrieben, dann muss diese Genehmigung zukünftig nicht mehr für eine Handelsregistereintragung vorliegen. Ebenso muss der Gesellschafter einer Einmann-GmbH für die Registereintragung nicht mehr Sicherheit leisten, falls er noch nicht das ganze Stammkapital eingezahlt hat. Außerdem darf das Registergericht nur noch in Ausnahmefällen Einzahlungsbelege für das Stammkapital verlangen.

• Gesellschafterliste: Bisher hat die Gesellschafterliste nur Informationscharakter. Zukünftig werden die Geschäftsanteile nummeriert, und eine auf der Gesellschafterliste eingetragene Person soll gegenüber der Gesellschaft als Gesellschafter gelten. Damit ist auch der gutgläubige Erwerb von Geschäftsanteilen von demjenigen möglich, der länger als drei Jahre als Gesellschafter eingetragen ist.

• Verwaltungssitz: In Reaktion auf die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs darf eine GmbH ihren Verwaltungssitz zukünftig auch im Ausland nehmen.

• Gesellschafterdarlehen: Statt der eigenkapitalersetzenden Gesellschafterdarlehen und den damit verbundenen Haftungsfragen soll es nur noch normale Gesellschafterdarlehen geben. Diese kann die Gesellschaft jederzeit zurückzahlen, in der Insolvenz sind sie jedoch grundsätzlich nachrangig, und der Insolvenzverwalter kann die Rückzahlung anfechten.

• Verdeckte Sacheinlage: Ist bisher die Stammkapitalzahlung bei einer verdeckten Sacheinlage grundsätzlich noch einmal in voller Höhe in bar zu leisten, so tritt an diese Stelle eine Differenzhaftung, bei der nur der durch die Sacheinlage nicht gedeckte Teil des Stammkapitals nachzuleisten ist.

• Geschäftsführereignung: Der Straftatenkatalog, der zum Eignungsausschluss für den Geschäftsführerposten führt, wird um weitere GmbH-relevante Straftaten erweitert.

• Zustellungen: Um den Missbrauch durch Firmenbestatter zu vermeiden, ist eine vereinfachte öffentliche Zustellung vorgesehen, wenn Geschäftsführer und Gesellschafter nicht mehr erreichbar sind.

• Insolvenz: Die Vorschriften zur Insolvenz im GmbH-Gesetz werden gestrichen. Stattdessen wird die Insolvenzantragspflicht für alle juristischen Personen einheitlich in der Insolvenzordnung geregelt und trifft dann nicht mehr nur den Geschäftsführer, sondern auch die Gesellschafter.

Unternehmenssteuerreform 2008

Nachdem der Bundesrat bereits am 25. Mai 2007 das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 verabschiedet hatte, hat auch der Bundesrat am 6. Juli 2007 Grünes Licht gegeben.

Die Reform soll Deutschland im internationalen Standortwettbewerb attraktiver und wettbewerbsfähiger machen. Natürlich gibt es bereits kritische Stimmen, die bezweifeln, dass die Reform die angestrebten Ziele erreichen und umsetzen kann. Teilweise wird befürchtet, dass sie sogar das genaue Gegenteil bewirkt. Ob sie sich bewährt, wird sich zeigen müssen. Im Einzelnen enthält das Gesetz folgende Änderungen:

• Unternehmensbesteuerung: Die Körperschaftsteuer sinkt von 25 auf 15 %, entsprechend sinkt auch der Solidaritätszuschlag. Zusammen mit den Änderungen bei der Gewerbesteuer muss eine Kapitalgesellschaft zukünftig im Schnitt nur noch 29,83 %, anstelle von jetzt 38,65 %, - an den Fiskus abführen.

• Gewerbesteuer: Die Steuermesszahl sinkt von 5 auf 3,5 % und der Anrechnungsfaktor bei der Einkommensteuer wird von 1,8 auf 3,8 erhöht. Dafür werden zukünftig 25 % aller Schuldzinsen statt nur 50 % der Dauerschuldzinsen dem Gewinn zugeschlagen, und die Gewerbesteuer wird nicht mehr als Betriebsausgabe abziehbar sein.

• Abgeltungssteuer: Für private Kapitalerträge gilt ab dem 1. Januar 2009 eine Abgeltungssteuer von 25 % zzgl. Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer, wozu gegenüber der Bank die Angabe der Konfession notwendig ist. Gleichzeitig wird das Halbeinkünfteverfahren abgeschafft. Die Abgeltungssteuer gilt nicht für Erträge aus Lebensversicherungen und stillen Beteiligungen, wenn Gläubiger und Schuldner nahe stehende Personen sind und bei der Gesellschafterfremdfinanzierung, wenn der Gesellschafter oder eine ihm nahe stehende Person mit mindestens 10 % an der Kapitalgesellschaft beteiligt ist. Wahlweise ist per Steuererklärung auch eine Regelbesteuerung möglich, falls die Abgeltungssteuer zu einer höheren Steuerbelastung führt.

• Sparer-Pauschbetrag: Der bisherige Sparer-Freibetrag und der Werbungskosten-Pauschbetrag werden zu einem Sparer-Pauschbetrag von 801 Euro zusammengefasst. Der Abzug tatsächlicher Werbungskosten ist dann ausdrücklich ausgeschlossen.

  

• Spekulationsgeschäfte: Der Verkauf von Anteilen an Kapitalgesellschaften führt zukünftig unabhängig von der Beteiligungshöhe zu Einkünften aus Kapitalvermögen, womit die Abgeltungssteuer greift. Außerdem fällt dafür die Spekulationsfrist weg - all dies aber erst für Anteile, die nach dem 31. Dezember 2008 erworben worden sind. Der Abzug von Verlusten aus Aktienverkäufen wird auf Gewinne aus diesen Geschäften beschränkt, eine Verrechnung mit sämtlichen Kapitaleinkünften gibt es nicht. Für Immobilien bleibt es bei einer Spekulationsfrist von 10 Jahren.

• Zinsschranke: Unternehmen dürfen Schuldzinsen bis zur Höhe ihrer Zinserträge abziehen. Darüber hinaus sind die Schuldzinsen nur bis zur Höhe von 30 % des um Zinsaufwendungen und Abschreibungen erhöhten und um Zinserträge verminderten Gewinns (EBITDA) abzugsfähig. Zinsen bis zu 1 Mio. Euro sind unbegrenzt abzugsfähig, nicht abziehbare Zinsen unbegrenzt vortragsfähig.

• Abschreibung: Die degressive Abschreibung wird abgeschafft, und geringwertige Wirtschaftsgüter sind nur noch bis zu einem Betrag von 150 Euro sofort abzugsfähig. Für Wirtschaftsgüter mit einem Wert zwischen 150 und 1.000 Euro ist eine Poolabschreibung als Sammelposten über fünf Jahre möglich.

• Investitionsabzugsbetrag: Aus der Ansparabschreibung wird in Zukunft der Investitionsabzugsbetrag. Die Betriebsvermögensgrenze für die Inanspruchnahme wird bei bilanzierenden Unternehmen auf 235.000 Euro angehoben, Freiberufler können die Regelung nutzen, wenn ihr Gewinn 100.000 Euro nicht übersteigt. Der Investitionszeitraum beträgt dann drei (bisher zwei) Jahre. Außerdem muss der Unternehmer das Wirtschaftsgut jetzt nur noch seiner Funktion nach benennen, statt ihn wie bisher hinreichend zu bezeichnen.

• Thesaurierungsbegünstigung: Für thesaurierte Gewinne in Personengesellschaften kann der Unternehmer einen ermäßigten Steuersatz von 28,25 % zuzüglich Solidaritätszuschlag beantragen, wenn er mit mehr als 10 % oder mehr als 10.000 Euro am Gewinn beteiligt ist. Eine spätere Entnahme unterliegt dann der Abgeltungssteuer.

• Wertpapierleihe: Die Gestaltungsmöglichkeiten bei der Wertpapierleihe und Wertpensionsgeschäften werden eingeschränkt.

• Mantelkauf: Der Verlustvortrag hängt nur noch davon ab, ob ein neuer Anteilseigner maßgebend auf die Geschicke der Kapitalgesellschaft einwirken kann. Bei Übertragung von mehr als 25 % bis zu 50 % innerhalb von 5 Jahren geht der Verlustvortrag quotal verloren, bei mehr als 50 % entfällt er komplett.

• Werttransfer: Ein Werttransfer ins Ausland soll sachgerecht besteuert werden, wobei Details erst durch eine Rechtsverordnung oder ein Anwendungsschreiben festgelegt werden.

• Teileinkünfteverfahren: Für Anteile von Kapitalgesellschaften im Betriebsvermögen entfällt das Halbeinkünfteverfahren, dafür gilt dann das Teileinkünfteverfahren, bei dem 40 % steuerfrei bleiben und 60 % besteuert werden. Werbungskosten sind entsprechend zu 60 % abzugsfähig.

• Beteiligungsgrenze: Für die gewerbesteuerliche Hinzurechnung von Dividendenerträgen aus Streubesitz im Betriebsvermögen von Kapitalgesellschaften wird die Beteiligungsgrenze von 10 % auf 15 % angehoben.

• Anpassungsanträge: In der Übergangszeit müssen für Anträge auf Anpassung der Vorauszahlung zur Körperschaft- und Gewerbesteuer auch die Gegenfinanzierungsmaßnahmen mit berücksichtigt werden.

Verwertung von Körperschaftsteuerguthaben

Durch das Inkrafttreten des SEStEG und der damit verbundenen Umstellung vom Körperschaftsteueranrech-nungs- auf das Körperschaftsteuerauszahlungsverfahren sind zwei Fragen aufgetaucht, mit denen sich jetzt die Oberfinanzdirektion Münster auseinandergesetzt hat:

1. Kann der mit Ablauf des Jahres 2006 in voller Höhe bereits entstandene Auszahlungsanspruch, der für das Jahr 2007 kraft Gesetzes komplett gestundet wird, gegen aktuell fällige Forderungen des Finanzamts aufgerechnet werden? Die Oberfinanzdirektion Münster hat diese Frage verneint: Voraussetzung für eine Verrechnungsstundung ist, dass ein Gegenanspruch alsbald - also zeitnah - fällig wird. Diese Voraussetzung ist beim Anspruch auf Auszahlung des Körperschaftsteuerguthabens zum jetzigen Zeitpunkt eindeutig nicht erfüllt. Der Anspruch ist zwar rechtlich mit Ablauf des 31. Dezembers 2006 entstanden, die erste Rate ist jedoch frühestens im Jahr 2008 fällig. Ab welchem Zeitraum von einer ausreichenden Zeitnähe zu einer im Vorfeld fälligen Forderung auszugehen ist, ist derzeit in der Diskussion. Aktuell wird geprüft, ob die Körperschaftsteuerguthaben gegebenenfalls grundsätzlich nicht mit fälligen Steueransprüchen verrechnet werden dürfen.

2. Was passiert mit dem Guthaben in Fällen, in denen bereits vor dem 1. Januar 2007 das Insolvenzverfahren über das Vermögen der Kapitalgesellschaft eröffnet worden ist? Das Guthaben steht der Insolvenzmasse zu. Eine Auszahlung an den Insolvenzverwalter kommt nur nach den Regelungen des Körperschaftsteuergesetzes in Betracht - also in zehn gleichen Jahresbeträgen innerhalb des Auszahlungszeitraums von 2008 bis 2017. Diese Forderungen, die damit erst in weiter Zukunft fällig werden, und deren Verwertung nicht von den Handlungen des Insolvenzverwalters abhängig ist, hindert die Schlussverteilung und die Aufhebung des Insolvenzverfahrens nicht. Der Insolvenzverwalter hat die Möglichkeit, die Forderungen abzutreten oder in die Schlussrechnung und in das Schlussverzeichnis mit aufzunehmen. Eine sofortige Berücksichtigung kommt allerdings aufgrund der mangelnden Fälligkeit nicht in Betracht. Eine quotale Auszahlung an die Massegläubiger kann somit erst ab 2008 erfolgen.

Verdeckte Gewinnausschüttung bei überhöhtem Grundstückspreis

Ein überhöhter Kaufpreis für den Erwerb eines Grundstücks von einem Gesellschafter kann grundsätzlich zu einer verdeckten Gewinnausschüttung führen. Dies ist dann der Fall, wenn der objektive Wert des Grundstücks deutlich niedriger als der Kaufpreis liegt, sich keine sachlichen Gründe für den abweichenden Kaufpreis finden lassen und davon auszugehen ist, dass die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zugewendet hat, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte.