Ratgeber

Zuschläge für Gesellschafter-Geschäftsführer

Zuschläge, die eine GmbH ihrem Gesellschafter-Geschäftsführer für Sonntags-, Feiertags- und Nachtarbeit zahlt, sind nach Auffassung der Oberfinanzdirektionen Düsseldorf und Münster unvereinbar mit der Aufgaben-stellung eines Gesellschafter-Geschäftsführers. Sie gelten daher als verdeckte Gewinnausschüttungen. Steuer-freiheit für diese Zuschläge scheidet somit aus. An dieser Einordnung ändert sich auch dann nichts, wenn

• die Zuschläge nach einem festen Grundlohn berechnet werden,

• der Gesellschafter-Geschäftsführer keine Gewinntantiemen erhält,

• und wenn sowohl in der betreffenden Branche als auch in dem einzelnen Betrieb regelmäßig in der Nacht sowie an Sonn- und Feiertagen gearbeitet werden muss und gesellschafterfremde Arbeitnehmer typischer-weise solche Zuschläge erhalten.

Trotzdem: Arbeitslohn und damit keine verdeckte Gewinnausschüttung liegt vor, wenn Vereinbarungen über die Zahlung von Sonntags-, Feiertags- und Nachtzuschlägen nicht nur mit dem Gesellschafter-Geschäftsführer, sondern auch mit vergleichbaren gesellschaftsfremden Arbeitnehmern abgeschlossen wurden. Für die Frage der Vergleichbarkeit kommt es darauf an, dass die gesellschaftsfremden Arbeitnehmer

• eine mit dem Geschäftsführer vergleichbare Leitungsfunktion haben und

• eine Vergütung erhalten, die sich in derselben Größenordnung bewegt wie die Gesamtbezüge des Gesellschafter-Geschäftsführers.

In kleinen und mittleren Unternehmen können diese Voraussetzungen kaum erfüllt werden, da es an vergleichbaren Mitarbeitern fehlt, die eine gleiche Gehaltsstruktur aufweisen.

Haftung einer Limited

Die Gesellschafter einer nach englischem Recht gegründeten Limited haften auch dann nicht persönlich, wenn die in Deutschland tätige Gesellschaft nicht in das Handelsregister eingetragen ist. Der Bundesgerichtshof entschied, dass es der europäischen Niederlassungsfreiheit widersprechen würde, wenn man auf solche Gesellschaften die Haftungsgrundsätze übertragen würde, die für eine nach deutschem Recht gegründete aber noch nicht in das Handelsregister eingetragene GmbH gelten. Während die Gläubiger bei der noch nicht eingetragenen GmbH auch auf das Privatvermögen der Gesellschafter zugreifen können, ist der Durchgriff bei einer Limited auf diesem Weg nicht möglich.

Umwandlung einer Versorgungszusage in eine Einmalzahlung

Das Finanzgericht Düsseldorf hat dem Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH die ermäßigte Besteuerung für außerordentliche Einkünfte versagt, nachdem sich dieser seine Versorgungszusage durch die GmbH im Wege einer Einmalzahlung auszahlen lassen hatte. Begründet wurde die Entscheidung damit, dass er diese Entwicklung selbst veranlasst hat und zwischen ihm und der GmbH die Ablösemöglichkeit vorab vereinbart war. Damit waren die typischen und notwendigen Voraussetzungen einer Entschädigung nicht gegeben.

Eine ermäßigte Besteuerung kommt nach Ansicht der Richter nur in Betracht, wenn es sich tatsächlich um die Zahlung einer Entschädigung handelt. Eine Entschädigung liegt dann vor, wenn der Ausfall der Einnahmen entweder von dritter Stelle veranlasst oder, für den Fall, dass der Steuerpflichtige sie selbst herbeigeführt hat, dieser unter rechtlichem, wirtschaftlichem oder tatsächlichem Druck stand. Daran fehlt es bereits, wenn der Steuerpflichtige sich nicht in einer nachvollziehbaren Zwangslage befunden hat.

Die ermäßigte Besteuerung scheidet auch dann aus, wenn die Möglichkeit einer Einmalzahlung bereits vorab vereinbart war. Eine Entschädigung setzt voraus, dass die Leistung nicht die Erfüllung einer vertraglich eingegangenen Verpflichtung ist. Vielmehr muss sie an die Stelle der Erfüllung eines ursprünglich vorhandenen und später entfallenen Anspruchs getreten sein. Beispielsweise kann eine neue Rechtsgrundlage durch eine Vertragsänderung geschaffen werden.

Unternehmereigenschaft einer GmbH

Die Finanzverwaltung hat sich mit der Frage befasst, wann eine Kapitalgesellschaft nach dem Umsatzsteuerrecht die Unternehmereigenschaft erlangt oder verliert - und damit auch das Recht zum Vorsteuerabzug. In erster Linie kommt es darauf an, ob die Gesellschaft nachhaltige Leistungen erbringt und Umsätze ausführt. Zivilrechtliche Aspekte spielen ebenso eine untergeordnete Rolle wie die Eintragung oder Löschung der Gesellschaft im Handelsregister.

Schon die Vorgründungsgesellschaft hat die Unternehmereigenschaft, wenn sie selbst Leistungen gegen Entgelt erbringt oder Vorbereitungshandlungen ausführt, die dann auf die Kapitalgesellschaft übertragen werden. Die Vorgründungsgesellschaft besteht bis zum Abschluss des notariellen Gesellschaftsvertrages und ist ein eigenes Rechtssubjekt in Form einer GbR oder OHG.

Bei der Vorgesellschaft, also in der Zeit zwischen dem Abschluss des notariellen Gesellschaftsvertrages und der Eintragung ins Handelsregister, wird die Unternehmereigenschaft unterstellt. Sie ist nach den gleichen steuerlichen Grundsätzen zu behandeln, wie die nachfolgend eingetragene Kapitalgesellschaft.

Außerdem kann sie den Vorsteuerabzug für die Notargebühren geltend machen. Zwar hat der Notar seine Leistung eigentlich gegenüber den Gesellschaftern und nicht gegenüber der Kapitalgesellschaft erbracht, aber erst dadurch kann die Kapitalgesellschaft selbst Umsätze tätigen. Anders sieht es bei einer Kapitalerhöhung aus: Weil die Kapitalerhöhung für die nachhaltige Tätigkeit der Gesellschaft nicht zwingend notwendig ist, ist hier der Vorsteuerabzug in vollem Umfang ausgeschlossen.

Die Kapitalgesellschaft verliert ihre Unternehmereigenschaft, wenn sie keine nachhaltigen Umsätze mehr ausführt. Es kommt dann weder auf ihren Vermögensstand noch auf die Löschung im Handelsregister an.

Reisen eines Gesellschafter-Geschäftsführers

Der Bundesfinanzhof hat entschieden: Trägt eine Kapitalgesellschaft Aufwendungen für Reisen ihres Gesellschafter-Geschäftsführers, so liegt darin eine verdeckte Gewinnausschüttung, wenn die Reise durch private Interessen des Gesellschafter-Geschäftsführers veranlasst oder in nicht nur untergeordnetem Maße mitveranlasst ist. Eine steuerschädliche private Mitveranlassung liegt regelmäßig vor, wenn bei einer entsprechenden Reise eines Einzelunternehmers oder eines Personengesellschafters das Aufteilungs- und Abzugsverbot eingreifen würde. Geschäfts- und Privatreisen sind nach dieser Entscheidung sauber zu trennen.

Kauf eines Grundstücks vom GmbH-Gesellschafter

Das Finanzgericht München musste sich mit einem Grundstück befassen, das eine GmbH von ihren Gesellschafter-Geschäftsführern gekauft hatte. Einige Jahre später musste die GmbH das Grundstück nämlich wieder deutlich billiger verkaufen, was den Betriebsprüfer auf die Idee brachte, eine verdeckte Gewinnausschüttung anzunehmen. Nachdem mehrere Gutachten den ursprünglichen Kaufpreis für angemessen hielten, urteilte das Finanzgericht entsprechend: Sofern die Konditionen annähernd marktüblich sind und der Preis auch einem Nichtgesellschafter gezahlt worden wäre, liegt keine verdeckte Gewinnausschüttung vor - zumal es bei Immobiliengeschäften immer eine gewisse Bandbreite bei den Kaufpreisen gibt. Aus dem Preis eines späteren Verkaufs an einen Nichtgesellschafter darf das Finanzamt jedenfalls keine Rückschlüsse ziehen.

Geschäftsführung als selbstständige Tätigkeit

Der Bundesfinanzhof hat seine bisherige Rechtsprechung zur Frage der Selbstständigkeit eines GmbH-Geschäftsführers aufgegeben. Bisher wurde die Selbstständigkeit vor allen Dingen mit dem Argument verneint, dass ein Geschäftsführer ein Organ der Kapitalgesellschaft und damit den Weisungen der Gesellschafterversammlung unterworfen ist.

Unter Berücksichtigung des EU-Rechts und der Rechtsprechung des EuGH ist diese kategorische Auffassung jedoch überholt. Danach ist zwischen der Organstellung und dem zugrunde liegenden Anstellungsverhältnis des GmbH-Geschäftsführers zu unterscheiden. Die mit dem Amt des Geschäftsführers verbundene Organstellung schließt einen umsatzsteuerbaren Leistungsaustausch nicht grundsätzlich aus. Maßgeblich ist die Ausgestaltung des Anstellungsverhältnisses, des entsprechenden Vertrags und der Frage, inwieweit der Geschäftsführer den Weisungen der Gesellschafter unterworfen ist.

Nach der neuen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist die Frage der Selbstständigkeit jeweils an den Umständen des Einzelfalls zu klären. Für die Selbstständigkeit spricht es, wenn der GmbH-Geschäftsführer Zeit, Umfang und Ort der Tätigkeit nach eigenem Ermessen bestimmen kann und nicht durch Vereinbarung an Vorschriften der Gesellschaft gebunden ist. Anhaltspunkte gegen die Selbstständigkeit sind Urlaubsansprüche, die Fortzahlung der Bezüge im Krankheitsfall oder sonstige Sozialleistungen.

Als Folge der selbstständigen Tätigkeit kann der Geschäftsführer Rechnungen für seine Leistung an die GmbH stellen und im Gegenzug für Aufwendungen uneingeschränkt den Vorsteuerabzug geltend machen. Dadurch wird erstmals der Vorsteuerabzug möglich für Aufwendungen, die sonst allenfalls bei der Einkommensteuer als Werbungskosten steuermindernd wirken. Somit ist die Selbstständigkeit des Geschäftsführers nicht nur eine akademische Frage. Letztendlich ist jedoch aufgrund der hohen Anforderungen des Bundesfinanzhofs davon auszugehen, dass ein selbstständiger GmbH-Geschäftsführer die Ausnahme bleiben wird.

Erleichterte GmbH-Gründung vorerst vertagt

Das vom Bundesjustizministerium vorgelegte Gesetz für eine erleichterte GmbH-Gründung ist vorerst am Widerstand der Union gescheitert. Ursprünglich sollte mit diesem Gesetz das Mindeststammkapital für eine GmbH von 25.000 Euro auf 10.000 Euro gesenkt werden - auch um auf die große Popularität der britischen Limited zu reagieren.

Die Union ist jedoch der Meinung, dass eine umfassende Reform des GmbH-Rechts notwendig ist und hat daher die Verabschiedung des Gesetzes noch vor den voraussichtlichen Neuwahlen verhindert. Auch die Regierung hatte eigentlich eine umfassende Reform in Arbeit, wollte diese aber erst in der nächsten Legislaturperiode umsetzen und nur vorab das Mindeststammkapital reduzieren.

Ausgleich einer verdeckten Gewinnausschüttung

Im Steuerrecht gibt es derzeit keine Berichtigungsvorschrift, mit der die Steuerbescheide von Gesellschaftern noch geändert werden können, nachdem der Betriebsprüfer eine verdeckte Gewinnausschüttung festgestellt hat. Da jedoch Betriebsprüfungen erst nach Jahren stattfinden, sind die Einkommensteuerbescheide, mit denen der Geschäftsführer seine Bezüge versteuert hat, längst bestandskräftig, eine Steuerentlastung auf der Ebene des Gesellschafter-Geschäftsführers kann also nicht mehr stattfinden.

Hier fordert die Bundessteuerberaterkammer eine Änderung der Abgabenordnung, damit die Steuerentlastung beim Gesellschafter grundsätzlich stattfinden kann. Derzeit besteht nur die Möglichkeit, dass Sie versuchen, Einkommensteuerbescheide durch Einsprüche aus anderen Rechtsgründen offen zu halten. Alternativ können Sie auch einen Antrag an das Finanzamt stellen, den Bescheid hinsichtlich der Einkünfte, die dem Halbeinkünfteverfahren unterliegen, für vorläufig zu erklären. Ein Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg hat den Weg dazu eröffnet. Zwar hat das Urteil noch nicht den Rechtsanspruch auf einen solchen Zusatz festgeschrieben. Das Finanzgericht hat jedoch die Ablehnung des Finanzamts zurückgewiesen und teilt die Bedenken der Beschwerdeführer hinsichtlich möglicherweise später noch entstehender verdeckter Gewinnausschüttungen.

Billigere GmbH-Gründung ab 2006?

Gesellschaften mit beschränkter Haftung können möglicherweise schon ab dem 1. Januar 2006 mit wesentlich geringerem Finanzaufwand gegründet werden. Ein Gesetzesentwurf zur Neuregelung des Mindestkapitals im GmbH-Recht (MindestKapG) sieht vor, dass das Mindeststammkapital einer GmbH zukünftig 10.000 Euro beträgt statt bisher 25.000 Euro. Zukünftig muss eine GmbH dann aber auch in ihren Geschäftsbriefen auf die Höhe des gezeichneten Stammkapitals hinweisen.

Der Entwurf liegt jetzt den Ländern und Verbänden vor. Es ist daher noch nicht abzusehen, welche Änderungen der Entwurf nach den Stellungnahmen noch erfährt. Auch ist noch nicht klar, wie es nach dem möglichen Regierungswechsel im Herbst mit dem Entwurf weitergeht. Das Gesetz ist aber nicht zuletzt eine Reaktion auf die inzwischen sehr zahlreichen Limited-Gründungen in Deutschland - inzwischen wird jede dritte Kapitalgesellschaft in Deutschland als englische Limited gegründet. Daher dürfte das Gesetz auch unter einer schwarz-gelben Regierungskoalition mehr oder weniger unverändert beschlossen werden.

Angemessenheit von Pachtzahlungen

Verpachten Sie als Gesellschafter oder ein naher Angehöriger ein Grundstück an die GmbH, so ist hinsichtlich der Frage, ob die Pacht als Betriebsausgabe der GmbH gewertet wird, die Höhe der Pacht von Bedeutung. Nur angemessene Pachtzahlungen sind Betriebsausgaben - der übersteigende Betrag ist eine verdeckte Gewinnausschüttung. Mit anderen Worten: Auch hier muss das Pachtverhältnis einem Fremdvergleich standhalten.

Für die Überprüfung der Angemessenheit von Miet- und Pachtzinsen, die eine Gesellschaft an ihre Gesellschafter zahlt, gibt es keine festen Regeln. Der angemessene Betrag ist unter Würdigung aller Umstände des konkreten Einzelfalls zu ermitteln. Bei einer erstmaligen Verpachtung unter fremden Vertragspartnern würde jeder der Beteiligten eigene Renditeüberlegungen anstellen und daraus Maximal- bzw. Minimalforderungen ableiten. Es ist also ein marktwirtschaftlicher Preisbildungsprozess zu simulieren, um nach objektiven Maßstäben den angemessenen Pachtzins zu finden. Zur Ermittlung des angemessenen Pachtzinses ist auch der Pachtgegenstand der Nutzungsüberlassung maßgeblich zu berücksichtigen. Bei einer Unternehmenspacht steht der Unternehmensertragswert im Vordergrund.

Ist der Pachtzins nicht angemessen, sondern weicht nach oben ab, so liegt eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Das ist dann der Fall, wenn eine Wertverschiebung zwischen Gesellschaft und Gesellschafter gesellschaftsrechtlich veranlasst ist, ohne dass es sich um eine offene Gewinnausschüttung handelt. Gesellschaftsrechtlich veranlasst ist eine Wertverschiebung dann, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte.

Spontane Zusatzvergütung muss schriftlich fixiert sein

Die Zahlung einer spontanen Zusatzvergütung (Sonderprämie für eine besondere Leistung) an einen beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer oder eine ihm nahestehende Person stellt nach einer neuen Entscheidung des Bundesfinanzhofs eine verdeckte Gewinnausschüttung dar, wenn keine schriftliche Vereinbarung vorliegt. Ein entsprechender Gesellschafterbeschluss muss vor der Leistung gefasst worden sein. Nur so wird dem Erfordernis einer klaren, eindeutigen und vorherigen Abmachung zwischen Gesellschaft und beherrschendem Gesellschafter genügt.

Nutzungsrechte sind einlagefähig

Ein Gesellschafter kann nur dann wirksam Sacheinlagen in das Gesellschaftsvermögen einer GmbH einbringen, wenn bei diesen ein wirtschaftlicher Wert feststellbar ist. Soweit bei obligatorischen Nutzungsrechten ein solcher Wert vorliegt, liegt nach einem Urteil des Bundesgerichtshofs (BGH) eine zulässige Sacheinlage vor. Ein Gesellschafter hatte mit der Gesellschaft über ein von ihm gepachtetes Grundstück einen Unterpachtvertrag geschlossen. Dieser beinhaltete eine festgelegte Laufzeit, während dieser allerdings die Gesellschaft den Pachtzins zu leisten hatte.

Anders als die Vorinstanz erklärte der BGH den Unterpachtvertrag als zulässige Sacheinlage, nachdem der marktübliche Nutzungswert des Grundstücks über dem Pachtzins lag und sich somit ein wirtschaftlicher Wert des Pachtverhältnisses zugunsten der Gesellschaft feststellen ließ. Der Umstand, dass hier die Gesellschaft letztlich selbst Pächterin des Grundstücks geworden ist, hindert nach Ansicht des Gerichts nicht den erforderlichen Vermögenswert für die Gesellschaft, da der Nutzungswert deutlich über der Leistungsverpflichtung gelegen hat.

Kostenübernahme für Geburtstagsfeier des Gesellschafter-Geschäftsführers

Wenn Sie als Gesellschafter-Geschäftsführer zu einer großen Geburtstagsfeier einladen, die schließlich von der GmbH bezahlt wird, dann sind die entsprechenden Aufwendungen eine verdeckte Gewinnausschüttung.

Bei Kosten, die für die Bewirtung von Gästen entstehen, kommt es zunächst einmal darauf an, worin der Anlass der Veranstaltung besteht. War ein Geburtstag der Anlass, geht die Finanzverwaltung grundsätzlich davon aus, dass die Kosten dem privaten Bereich zuzuordnen sind. Dabei spielt es keine Rolle,

• wie viele Gäste an der Feier teilgenommen haben, und

• ob die Teilnehmer überwiegend Arbeitnehmer der GmbH bestanden oder ob sie überwiegend Ihrem privaten Umfeld zuzuordnen sind.

Da die Kostenübernahme durch die GmbH bei Ihnen Einkünfte aus Kapitalvermögen auslösen kann, Sie einerseits die Aufwendungen erspart haben, ohne andererseits Werbungskosten geltend machen zu können, handelt es sich gemäß der Rechtsprechung bei der Kostenübernahme um eine verdeckte Gewinnausschüttung.

Aus der Sicht der Gesellschaft heißt das Folgendes: Bei den Ausgaben für die Geburtstagsfeier handelt es sich zunächst einmal um Betriebsausgaben, da grundsätzlich jeglicher Aufwand bei einer Kapitalgesellschaft - auch eine verdeckte Gewinnausschüttung - zu einer Betriebsausgabe führt. Diese darf allerdings das Einkommen der Gesellschaft nicht mindern, sodass sie außerhalb der Bilanz dem Gewinn hinzuzurechnen ist.

Schnellere und billigere Handelsregistereintragungen

Nicht alles wird grundsätzlich teurer. Denn seit dem 1. Dezember 2004 gelten neue Regeln für die Eintragung ins Handels-, Partnerschafts- und Genossenschaftsregister. Und die führen unter anderem dazu, dass sich die Gebühren zukünftig nicht mehr nach dem Gegenstandswert richten, sondern nach dem Aufwand der Eintragung. Zum Teil werden die Gebühren dadurch deutlich günstiger, wie diese Beispiele für die neuen Gebührensätze zeigen:

• Eintragung, Änderung oder Löschung einer Prokura: 20 Euro

• Eintragung eines Einzelkaufmanns: 50 Euro

• Eintragung einer Gesellschaft mit bis zu drei einzutragenden Gesellschaftern: 70 Euro

• Eintragung einer GmbH: 100 Euro

Das ist aber noch nicht alles. Denn zusätzlich sind die Gerichte jetzt gesetzlich verpflichtet, alle Anträge innerhalb eines Monats zu bearbeiten. Entweder nimmt das Gericht in dieser Zeit die Eintragung vor oder es muss mit Fristsetzung auf bestehende Eintragungshindernisse hinweisen. Besonders bei Gründungen von Kapitalgesellschaften haben die Eintragungen bisher zum Teil erheblich länger gedauert, sodass diese Änderung grundsätzlich zu begrüßen ist.